Независимость аудиторов: что надо знать аудируемому лицу

17 февраля 2023 года был опубликован Федеральный закон N 31-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» (далее — Федеральный закон N 31-ФЗ). Поправки затрагивают вопросы, касающиеся независимости и профессиональной этики аудиторов. Подробности — далее.

Обобщение и анализ применения Федерального закона «Об аудиторской деятельности»

Как сказано в пояснительной записке к соответствующему законопроекту, рассматриваемые поправки разработаны в целях совершенствования Федерального закона N 307-ФЗ по результатам обобщения и анализа практики применения его норм, посвященных независимости аудиторских организаций и аудиторов в отношении аудируемых ими лиц (клиентов).
В связи с введением в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации и началом их применения с 2017 года вопросам соблюдения аудиторскими организациями и аудиторами этических требований, в том числе требований к их независимости, соответствующих международно признанным этическим принципам и стандартам, уделяется значительное внимание.

Обобщение и анализ правоприменительной практики выявили необходимость:

• — введения общего требования о независимости аудиторских организаций и аудиторов;
• — уточнения понятийного аппарата в части Правил независимости аудиторов и аудиторских организаций и Кодекса профессиональной этики аудиторов;
• — определения основы разработки Правил независимости аудиторов и аудиторских организаций и Кодекса профессиональной этики аудиторов;
• — структурного объединения в Федеральном законе N 307-ФЗ положений о независимости и профессиональной этике аудиторов ввиду их схожести и взаимосвязанного применения и соблюдения при оказании услуг аудируемому лицу (клиенту).

Новая редакция статьи 8 «Независимость аудиторских организаций, аудиторов»

Статья 8 «Независимость аудиторских организаций, аудиторов» Федерального закона N 307-ФЗ будет действовать в новой редакции. Отметим следующие важные новшества.

Обратите внимание! Все поправки, внесенные Федеральным законом N 31-ФЗ в Федеральный закон N 307-ФЗ, вступили в силу 1 июля 2023 года.

Новые понятия

В действующей редакции ст. 8 Федерального закона N 307-ФЗ прописано понятие «независимость аудиторской организации, аудитора». Теперь понятийный аппарат дополнен новыми терминами (см. таблицу).

Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций

В новой редакции п. 3 ст. 8 Федерального закона N 307-ФЗ также отмечено, что при оказании аудиторских услуг (участии в оказании аудиторских услуг) аудиторская организация, аудитор должны быть независимы и соблюдать Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций.
Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций одобрены Советом по аудиторской деятельности 19.12.2019, Протокол N 51.

Ограничения по проведению аудита

Согласно п. 4 ст. 8 Федерального закона N 307-ФЗ (в новой редакции) аудиторская организация, индивидуальный аудитор не могут проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги в случае, если:

1) руководитель, иное должностное лицо аудиторской организации, индивидуальный аудитор являются учредителями (участниками, акционерами) аудируемого лица, его руководителем, главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета;

2) руководитель, иное должностное лицо аудиторской организации, индивидуальный аудитор являются родственниками учредителя (участника, акционера) аудируемого лица, его руководителя, главного бухгалтера или иного должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета;

3) аудиторская организация, индивидуальный аудитор являются учредителями (участниками, акционерами), контролирующими лицами аудируемого лица либо аудируемое лицо признается учредителем (участником, акционером), контролирующим лицом аудиторской организации;

4) аудиторская организация и аудируемое лицо имеют общих учредителей (участников, акционеров), контролирующих лиц либо аудиторская организация, индивидуальный аудитор и аудируемое лицо являются учредителями (участниками, акционерами) одной организации, имеют общих подконтрольных лиц;

5) аудиторская организация, индивидуальный аудитор оказывали аудируемому лицу в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудита, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета;

6) аудируемое лицо признается:

• — лицом, заключившим договор страхования ответственности аудиторской организации, индивидуального аудитора, заключившим договор займа, кредитный договор, договор поручительства с этими аудиторской организацией, индивидуальным аудитором или выдавшим независимую гарантию аудиторской организации, индивидуальному аудитору;
• — лицом, заключившим договор займа, кредитный договор, договор поручительства с руководителем аудиторской организации или выдавшим независимую гарантию руководителю аудиторской организации;
• — лицом, заключившим договор займа, кредитный договор, договор поручительства с родственником руководителя аудиторской организации, родственником индивидуального аудитора на условиях, существенно отличающихся от условий совершения аналогичных сделок, либо если родственник руководителя аудиторской организации, родственник индивидуального аудитора являются выгодоприобретателями по таким договорам;
• — лицом, выдавшим независимую гарантию родственнику руководителя аудиторской организации, родственнику индивидуального аудитора на условиях, существенно отличающихся от условий совершения аналогичных сделок;
• — кредитором аудиторской организации, индивидуального аудитора по денежным и иным обязательствам (за исключением обязательств по договору займа, кредитному договору) в объеме более 10% балансовой стоимости активов аудиторской организации, индивидуального аудитора;

7) руководитель аудируемого лица является кредитором (поручителем) аудиторской организации, индивидуального аудитора в объеме более 10% балансовой стоимости активов аудиторской организации, индивидуального аудитора;

лицо, подконтрольное аудируемому лицу, является лицом:

• — заключившим договор страхования ответственности аудиторской организации, индивидуального аудитора, заключившим договор займа, кредитный договор, договор поручительства с аудиторской организацией, индивидуальным аудитором или выдавшим независимую гарантию аудиторской организации, индивидуальному аудитору;
• — заключившим договор займа, кредитный договор, договор поручительства с руководителем аудиторской организации или выдавшим независимую гарантию руководителю аудиторской организации;

9) аудиторская организация, ее руководитель, иное должностное лицо, работник аудиторской организации, являющийся участником аудиторской группы, родственник руководителя аудиторской организации или работника аудиторской организации, являющегося участником аудиторской группы, владеют финансовыми инструментами аудируемого лица, являющегося общественно значимой организацией, либо признаются выгодоприобретателями по таким финансовым инструментам;

10) соответствующее ограничение установлено другими федеральными законами, Правилами независимости аудиторов и аудиторских организаций.

Ограничения на участие аудитора в проведении аудита

Пунктом 6 ст. 8 Федерального закона N 307-ФЗ (в новой редакции) установлены ограничения на участие аудитора в аудиторской проверке. Так, аудитор не может участвовать в проведении аудита и оказании сопутствующих аудиту услуг в случае, если:

• 1) аудитор является учредителем (участником, акционером) аудируемого лица, его руководителем, главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета;
• 2) аудитор является родственником учредителя (участника, акционера) аудируемого лица, его руководителя, главного бухгалтера или иного должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета;
• 3) аудитор признается работником аудиторской организации, являющимся участником аудиторской группы, и заключил с аудируемым лицом договор займа, кредитный договор, договор поручительства на условиях, существенно отличающихся от условий совершения аналогичных сделок, либо с аудируемым лицом такие договоры заключены родственником этого аудитора, либо родственник аудитора является выгодоприобретателем по названным договорам;
• 4) аудитор признается работником аудиторской организации, являющимся участником аудиторской группы, и получил от аудируемого лица независимую гарантию на условиях, существенно отличающихся от условий совершения аналогичных сделок;
• 5) соответствующее ограничение установлено другими федеральными законами, Правилами независимости аудиторов и аудиторских организаций.

Вознаграждение за проведение аудита

Без изменения осталась норма о независимости порядка выплаты и размера вознаграждения за проведение аудита от его результатов: порядок выплаты и размер денежного вознаграждения аудиторской организации, индивидуальному аудитору, определенные договорами оказания аудиторских услуг, не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований аудируемого лица к содержанию выводов, которые могут быть сделаны в результате оказания таких услуг.

Конфликт интересов

Также не претерпела никаких корректировок норма о конфликте интересов: аудиторские организации, индивидуальные аудиторы не вправе осуществлять действия, влекущие возникновение конфликта интересов или создающие угрозу возникновения такого конфликта.

Для применения Федерального закона N 307-ФЗ под конфликтом интересов понимается ситуация, при которой заинтересованность аудиторской организации, индивидуального аудитора может повлиять на мнение этих аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Случаи возникновения у аудиторской организации, индивидуального аудитора заинтересованности, которая приводит или может привести к конфликту интересов, а также меры по предотвращению или урегулированию конфликта интересов устанавливаются Кодексом профессиональной этики аудиторов.

Конфликт интересов создает угрозы нарушения принципа объективности и может создать угрозы нарушения других основных принципов этики. Указанные угрозы могут, в частности, возникнуть в следующих обстоятельствах:

• — аудитор оказывает услугу, касающуюся конкретного вопроса, для двух или более клиентов, чьи интересы по данному вопросу находятся в противоречии;
• — интересы аудитора по конкретному вопросу находятся в противоречии с интересами клиента, которому аудитор предоставляет услугу, касающуюся названного вопроса.

Правила независимости аудиторов

Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций разрабатываются на основе кодекса этики профессиональных бухгалтеров, принимаемого Международной федерацией бухгалтеров. Данная норма также приведена в новой редакции ст. 8 Федерального закона N 307-ФЗ.

Кодекс профессиональной этики членов НП «ИПБ России» утвержден Решением Президентского совета НП «Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России» (протокол от 29.03.2018 N 3/18). Основными принципами этики для членов ИПБ России являются:

— честность;
— объективность;
— профессиональная компетентность и должная тщательность;
— конфиденциальность;
— профессиональное поведение.

* * *

С 1 июля 2023 года вступят в силу изменения, внесенные Федеральным законом N 31-ФЗ в Федеральный закон N 307-ФЗ. Поправки подготовлены на основании результатов обобщения и анализа практики применения норм, посвященных независимости аудиторских организаций и аудиторов в отношении аудируемых ими лиц.

1. Во-первых, понятийный аппарат дополнен новыми терминами. Так, контролирующим лицом признается лицо, имеющее право прямо или косвенно (через подконтрольных ему лиц) распоряжаться в силу участия в подконтрольной организации и (или) на основании договоров доверительного управления имуществом, и (или) простого товарищества, и (или) поручения, и (или) акционерного соглашения, и (или) иного соглашения, предметом которого является осуществление прав, удостоверенных акциями (долями) подконтрольной организации, более 50% голосов в высшем органе управления подконтрольной организации либо право назначать (избирать) единоличный исполнительный орган и (или) более 50% состава коллегиального органа управления подконтрольной организации. Российская Федерация, субъект РФ, муниципальное образование не признаются контролирующими лицами.
   При этом под родственниками понимаются родители, братья, сестры, дети, супруги, родители супругов и дети супругов.
2. Во-вторых, расширены ограничения по проведению аудита аудиторской организацией, индивидуальным аудитором.
3. В-третьих, отдельно установлены ограничения на участие аудитора в аудиторской проверке.

Без изменения остались норма о независимости порядка выплаты и размера вознаграждения за проведение аудита от его результатов, а также норма о конфликте интересов.

По-прежнему Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций разрабатываются на основе кодекса этики профессиональных бухгалтеров, принимаемого Международной федерацией бухгалтеров.

Т.В. Спицына
Эксперт журнала
«Актуальные вопросы
бухгалтерского учета и налогообложения»